李璐萍：中国公司驻俄罗斯代表机构合规运营攻略 ——从税务制度的角度看中国公司在俄代表机构的合规运营

随着俄罗斯投资贸易的政策导向，近年来国内企业纷纷以不同方式正在进驻俄罗斯市场。企业根据自身的需求，选择在俄的落地的方式以及相应合规经营，成为在俄企业的必修课。本文将从税务规制的角度，对中国企业在俄代表机构的合规经营进行要点提示。

通常情况下，国内企业选择设立代表机构，是由于对在俄实体要求的功能仅限于品牌推广、辅助磋商、为在俄代表机构的运营雇佣员工、管理资产等方面。但是随着业务的深入，企业发展到一定阶段，代表机构可能将承担更能多的，除单纯代表活动以外的工作。在这种情况下，如果没有及时关注税法方面的规定，将可能面临税务风险。

在辨明风险之前，我们首先需要了解代表机构活动范围的来源以及相关的限制。对于代表机构的活动的限制，首先是来源于国内总公司对代表机构的授权，以及根据授权而制定的代表机构管理规定（代表机构章程）；其次是需要符合俄罗斯的法律法规。对于后者，主要的限制是基于民法中对于代表机构的认定，不能作为独立的法人，而不能以自己的名义进行经营活动、获得盈利。而对于前者，是我们主要讨论的代表机构税制适用的来源。

一般情况下，国内总公司对于涉及不同税收制适用的经营活动的相关授权，只限于根据总公司的指令，代表总公司签署商业协议。但是如果授权的内容，包含其代表机构实际履行相关合同的可能性，那么合同的履行人有可能被认定为总公司的在俄代表机构，进而涉及相应的常设性代表机构的税收制度。如果根据授权，代表机构无权参与合同的实际履行，那么代表机构将适用非常设性代表机构的税收制度。

需要说明的是，在上述可能适用常设性代表机构税收制度的情况下，根据俄罗斯联邦税法典（以下简称税法典）的规定，所适用的税制与一般商业法人主体所适用的税制相类似。所以在这种情况下，代表机构即使在法律地位上不是独立的法人，但由于其相关活动具有盈利的性质，所以需要适用与法人类似的税制。

根据代表机构所从事的不同活动的性质，税法典将代表机构分为常设性和非常设性两种类型[1]。根据税法典第306条第2款的规定，在俄境内外国组织的常设性代表机构为任何形式的分支机构、代表机构、局、中介等其他外国组织的下设机构。这些组织在俄罗斯境内有规律地进行与实施工作、提供服务和其他相关经营性活动。

根据俄联邦财政部相关文件的要求，常设性代表机构应具有下列特征：

❖具有经营场所；

❖常规性经营活动；

❖实施经营行为。即以不同方式与企业相关的人，在常设性营业地所在的国家开展经营活动。

根据税法典第306条第4款的规定，如果外国组织代表机构的行为是具有筹备和辅助性质的活动，则不被认定为常设性代表机构。

筹备和辅助性质的活动是指：

❖为支持外国组织经营，只在其所在的国家进行相关信息的收集、处理和（或）传播，组织安排会计工作，市场营销、广告或对于相关外国机构销售的产品或服务进行市场研究等工作。但上述工作应不为外国机构的主营业务。

❖根据外国机构具体的书面指示，以外国机构的名义签订合同。

❖筹备活动的目的是为核心活动的开展创造条件，即在核心活动开始之前；

❖辅助性的工作是为保证主体经营活动的正常进行。相关工作可以与主体经营活动同时进行，但与主体经营活动无关。

由此，从原则上给出了出常设性代表机构与非常设性代表机构的区分界限，即代表机构所从事的工作是否属于具有筹备和辅助性工作的性质。如果已经超出了筹备性和辅助性的范围，则可能被认定为常设性代表机构，进而按照常设性代表机构征税。

值得注意的是，实践中相关的部门可能会对不同的代表机构行为进行特别认定。例如俄联邦财政部2010年4月14日第03-08-05号文件中给出相关情况的认定。认定外国组织代表机构为事后向客户提供收费信息为目的，在俄进行信息收集、处理和编辑，发送国内总部材料的活动，不为辅助或准备活动，而是作为该外国组织的主要活动。

为明确常设性与非常设性代表机构的税务区别，我们从两个方面来列举所需缴纳的税项：其一是机构税种，其二是员工税和强制性社会保险。

（一） 机构税收

常设性代表机构与非常设性代表机构所需缴纳的税项和税率如下表所示：

外国公司在俄代表机构所需缴纳的机构税